Principios Doctrinales y Constitucionales en Materia Fiscal
La Ley es un acto emanado del Poder Legislativo que crea situaciones jurídicas, abstractas, e impersonales.
Principales Aspectos de la Ley Fiscal
a) Elementos
Debe contener dos tipos de preceptos:
- De carácter declarativo: se refieren al nacimiento de la obligación fiscal, a la identificación del causante y a las personas que además del causante tienen responsabilidad fiscal.
- De carácter ejecutivo: se refieren a los deberes del causante y, en su caso, de las personas que además de él tienen responsabilidad fiscal para el cumplimiento pleno y oportuno de la obligación fiscal.
c) La Promulgación y Publicación
Pugliese señala:
La promulgación es la declaración de que la ley ha sido aprobada por las cámaras con la orden dada a los órganos del Estado para que la publiquen, la obedezcan y la hagan observar.
En cuanto a la publicación, es la noticia que se da a los particulares de la expedición y contenido de la ley a través del medio informativo oficial del Estado.
La Ley Fiscal
I. Legalidad: Consiste en que ningún órgano del Estado puede tomar una decisión individual que no sea conforme a una disposición general anteriormente dictada.
La SCJN en criterio jurisprudencial ha dicho que el principio de legalidad consiste en que las autoridades sólo pueden hacer lo que la ley les permite. En México, independientemente del principio general de legalidad que consagra el artículo 16 de la Ley Fundamental, aplicable, por tanto, a cualquier campo de la actividad del Estado, el principio de legalidad específico para la materia tributaria se encuentra consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política, que dispone que las contribuciones deben estar establecidas en la ley.
II. Proporcionalidad y equidad: Se encuentra contenido en el artículo 31 fracción IV de la CPEUM, que establece que los mexicanos estamos obligados a contribuir a los gastos públicos de manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. La SCJN ha dicho que la proporcionalidad y equidad constituye una garantía individual. Se puede decir que la proporcionalidad y equidad tributaria tienen el mismo significado, puesto que la proporcionalidad se basa en la justicia y la equidad es la justicia proyectada en el caso concreto.
IV. Garantía de audiencia: Constituye un derecho de los particulares frente a las autoridades, para que tengan derecho a ser oídos en defensa de sus derechos antes de que éstos sean afectados.
V. Derecho de petición: Consagrado por el artículo 8o de la CPEUM, constituye el derecho de los particulares, siempre que hagan una petición por escrito, esté bien o mal formulada, a que la autoridad dicte un acuerdo también por escrito, que debe hacerse saber en breve término al peticionario.
Las Contribuciones: El Impuesto y sus Principios Teóricos
De acuerdo con Adam Smith, existen los siguientes principios:
a) Principio de justicia: Consiste en que los habitantes de una nación deben contribuir al sostenimiento del gobierno en una proporción más cercana a sus capacidades económicas.
b) Principio de certidumbre: Consiste en que todo impuesto debe contener fijeza en sus elementos, para evitar actos arbitrarios de la autoridad.
c) Principio de comodidad: Todo impuesto debe recaudarse en la época y en la forma en las que es más probable que convenga su pago al contribuyente.
d) Principio de economía: Consiste en que el rendimiento del impuesto debe ser lo mayor posible, y para ello, su recaudación no debe ser onerosa, es decir, el impuesto debe ser costeable.
Sujeto
El primer elemento esencial del impuesto es el gravamen que se hace sobre determinados hechos o actos que la ley tipifica como hechos generadores. Surge entonces la obligación fiscal, el sujeto pasivo y el sujeto activo.
- Sujeto activo: el Estado.
- Sujeto pasivo: persona física o moral a la que la ley fiscal le imputa la realización de determinados hechos o actos que son generadores del crédito fiscal.
Es el acto que como supuestos expresamente la ley establece como generadores del crédito fiscal.
El objeto del impuesto tiene existencia jurídica, y en consecuencia es imputable al contribuyente, sólo desde el momento en que el supuesto tipificado en la norma se realiza.
Base
Las bases gravables pueden ser de 4 clases:
a) Base pura: es aquella que no admite reducción o disminución alguna.
b) Base disminuida: es aquella en la que se permite ciertas deducciones o disminuciones (ej.: gastos médicos, seguros, gastos de marcha).
c) Base amplia: Se presenta cuando se quiere abarcar todos los supuestos posibles que se presenten en la realidad (ej.: enajenación, prestación de servicios, prestación al consumo, etc.).
d) Base restringida: El legislador excluye determinadas actividades, bienes o servicios (ej.: gravar con impuesto predial a los bienes del dominio público de la federación, estados y municipios).
Tasa
Se conoce también en la doctrina como la cuota alícuota. Es un parámetro que, aplicada a la base, da el impuesto por pagar. Puede ser de 4 tipos:
1. Tasa fija: Es una cantidad fija y precisa, sin variantes.
2. Tasa proporcional: No varía la tasa pero sí la base, dado que ésta se hace más grande o más chica. Se dice que es injusta porque no se considera la capacidad económica del contribuyente.
3. Tasa progresiva: En la medida que varía la tasa, varía la base. Se dice que es más justa porque se pagará el tributo conforme a la capacidad económica.
4. Tasa regresiva: Es aquella en la cual cuanto mayor sea la base, menor será el porcentaje aplicable.
Efectos del Impuesto
1. Los efectos del impuesto que no se pagan: Son generalmente la evasión y la elusión fiscal.
Evasión: Se presenta cuando el contribuyente se sustrae al pago del impuesto recurriendo a conductas ilícitas, es decir, violatorias de la ley. Ej.: el contrabando y fraude fiscal.
Elusión: También consiste en sustraerse al pago del impuesto, pero sin recurrir para ello, en conductas ilícitas, como son evitar coincidir la hipótesis legal, ya sea trasladando la fuente del impuesto a un lugar diferente de aquél en que debe aplicarse, o bien, absteniéndose de realizar los hechos o actos específicamente grabados por la ley.
2. Los efectos del impuesto que se pagan: Se conoce como repercusión y consiste en trasladar el impuesto al sujeto pasivo señalado por la ley. Se verifica en tres fases:
a) Percusión: Es el momento en que se realiza el presupuesto de hecho previsto por la ley para que nazca la obligación.
b) Traslación: Es el momento en que el causante del impuesto, es decir, la persona a quien la ley señala como sujeto pasivo del impuesto traslada el gravamen a un tercero, que a su vez puede transmitirlo a otro.
c) Incidencia: Es el momento en que el impuesto llega a quien no puede trasladarlo y se ve forzado a pagar el tributo.
Clasificación de los Impuestos
Se clasifican en:
a) Directos e indirectos
Directos: Son aquellos que no pueden ser trasladados de modo que inciden en el patrimonio del sujeto pasivo de la obligación puesto que no lo puede recuperar de otras personas.
Indirectos: Los que pueden ser trasladados, de modo que no inciden en el sujeto pasivo, sino en otras personas, de quienes lo recuperan del sujeto pasivo.
b) Reales y personales
Reales: Son los que se establecen atendiendo exclusivamente, a los bienes o cosas que gravan, es decir, se desentienden de las personas, sólo toman una manifestación objetiva y aislada de la riqueza.
Personales: Son los que se establecen en atención a las personas, esto es, en atención a los contribuyentes o a quienes se prevé que serán los pagadores del gravamen, sin importar los bienes o las cosas que posean o de donde deriva el ingreso gravado.
c) Específicos y ad valorem
Específicos: Es aquél que se establece en función de una unidad de medida o calidad del bien gravable.
Ad valorem: Es aquél que se establece en función del valor del bien gravado.
d) Generales y especiales
Generales: Es el que grava diversas actividades u operaciones, pero que tienen un denominador común por ser de la misma naturaleza. (impuestos al consumo).
Especial: Es el que grava una actividad determinada en forma aislada. (nóminas).
El Derecho: Características Legales
- Es una contraprestación, se paga si a cambio se recibe un servicio público directo, individual e inmediato.
- El servicio público debe ser prestado por el Estado en sus funciones de Derecho Público.
- El cobro debe estar establecido en Ley.
- El pago debe ser proporcional y equitativo.
- Lo que se recauda se destina a cubrir el costo del servicio.
Diferencias con el Impuesto
- El impuesto se paga por el contribuyente sin recibir un servicio público o beneficio directo e inmediato.
- El derecho se paga, se recibe a cambio el servicio público directo e inmediato.
- Lo que se recauda por concepto de impuestos no tiene un fin específico, se destina al gasto público en general.
- Lo que se recauda por concepto de derechos es para cubrir el costo de los servicios públicos prestados.
La Obligación Fiscal
Concepto
Emilio Margain la define como el vínculo jurídico mediante el cual el Estado, denominado sujeto activo, exige a un deudor denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una obligación pecuniaria excepcionalmente en especie.
El Nacimiento de la Obligación Fiscal
El devengo y la exigibilidad: Hay que distinguir el momento del devengo y de la exigibilidad, ya que marca dos etapas distintas en el génesis y actuación del crédito tributario:
El devengo es el instante de consumación del hecho generador, esto es, su regulación pertenece al legislador, único con potestad para el establecimiento de tributos, en virtud del principio de legalidad.
En cambio, la exigibilidad se torna exigible al momento en que el pago deberá ser vertido.
La Exención
Es una figura jurídico tributaria, en virtud de la cual se eliminan de la regla general de causación ciertos hechos o situaciones imponibles, por razones de seguridad, conveniencia o política económica. Para no contravenir el artículo 28 Constitucional (prohibición de prácticas monopólicas y exenciones de impuestos) deben cumplir los requisitos de ser abstractas, generales e impersonales.
Formas de Extinción de la Obligación Tributaria
La Compensación
De acuerdo con el artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, la compensación de impuestos consiste en la disminución de un adeudo que se tenga por concepto de un impuesto federal a cuenta del saldo a favor que se tenga en otro. Esta facilidad podrá usarse siempre que no se trate de impuestos originados por la importación de bienes, que estén a cargo de autoridades distintas o que sean impuestos con un fin específico.
La Condonación
El CFF* instituye la condonación y reducción de créditos fiscales como medio de extinción de los mismos. Tal institución equivale a la remisión de la deuda que establece el Código Civil al establecer “cualquiera puede renunciar su derecho y remitir, en todo o en parte, las prestaciones que le son debidas, excepto en aquellos casos en que la ley lo prohíbe”**
*Art. 39 CFF
**Art 1700 CCGto
La Cancelación
Consiste en el castigo de un crédito por insolvencia del deudor o incosteabilidad en el cobro, es decir, consiste en dar de baja una cuenta por ser incobrable o incosteable su cobro.
La cancelación no extingue la obligación, pues cuando se cancela un crédito, la autoridad únicamente se abstiene de cobrarlo, por lo tanto, una vez cancelado el crédito sólo hay dos formas en que se extinga la obligación:
a) El pago.
b) La prescripción.
La Prescripción
La prescripción es la extinción del derecho de crédito por el transcurso de un tiempo determinado. El Derecho Fiscal admite a la prescripción como una de las formas de extinción tanto de la obligación fiscal como de la obligación de reembolso, por lo tanto, la prescripción puede operar tanto a favor de los contribuyentes y en contra del Estado, como a favor de éste y en contra de aquéllos.
La Caducidad
La caducidad consiste en la extinción de las facultades de la autoridad hacendaria para determinar la existencia de obligaciones fiscales, liquidarlas, exigir su pago, o bien para verificar el cumplimiento o incumplimiento de las disposiciones fiscales y sancionar las infracciones cometidas.
Las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, así como para imponer sanciones por infracciones a las disposiciones fiscales, se extinguen en el plazo de cinco años contados a partir del día siguiente a aquél en que:
A) Se presentó la declaración del ejercicio, cuando se tenga obligación de hacerlo.
B) Se presentó o debió haberse presentado declaración o aviso que corresponda a una contribución.
C) Se hubiere cometido la infracción a las disposiciones fiscales.
Teoría de la Infracción Fiscal: Las Infracciones Fiscales y su Clasificación
Infracción es todo hecho u omisión descrito, declarado ilegal y sancionado por una ley. En materia fiscal podemos clasificar a las infracciones como sigue:
a) Delitos y faltas: Los primeros son los que califica y sanciona la autoridad judicial; las segundas son las que califica y sanciona la autoridad administrativa.
b) Instantáneas y continuas: Las primeras son aquellas en que la conducta se da en un solo momento, es decir, se consuman y agotan en el momento mismo de cometerse; las segundas son aquellas en que la conducta se prolonga en el tiempo, es decir, no se agotan en el momento de cometerse sino hasta que cesa la conducta.
c) Simples y complejas: Las primeras son aquellas en que con una conducta se transgrede una sola disposición legal; las segundas son aquellas en que con una conducta se transgreden dos o más disposiciones legales.
d) Leves y graves: Las primeras son aquellas en que por negligencia o descuido del contribuyente se transgrede la ley, pero no traen ni pueden traer consigo la evasión de un crédito fiscal; las segundas son aquellas que se cometen conscientemente, con pleno conocimiento y con la intención de evadir el cumplimiento de la obligación fiscal, o bien son producto de la negligencia o descuido, pero traen consigo la evasión de un crédito fiscal.
Delitos Fiscales
Contrabando
Comete delito de contrabando quien introduzca al país o extraiga de él mercancías (Artículo 102 CFF):
I. Omitiendo el pago total o parcial de las contribuciones o cuotas compensatorias que deban cubrirse.
II. Sin permiso de autoridad competente, cuando sea necesario este requisito.
III. De importación o exportación prohibida.
También comete delito de contrabando quien interne mercancías extranjeras procedentes de las zonas libres al resto del país en cualquiera de los casos anteriores, así como quien las extraiga de los recintos fiscales o fiscalizados sin que le hayan sido entregados legalmente por las autoridades o por las personas autorizadas para ello.
Defraudación Fiscal
Comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento de errores, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal. (Artículo 108 CCF).
La omisión total o parcial de alguna contribución a que se refiere el párrafo anterior comprende, indistintamente, los pagos provisionales o definitivos o el impuesto del ejercicio en los términos de las disposiciones fiscales.
El delito de defraudación fiscal y el delito previsto en el artículo 400 Bis del Código Penal Federal (Operaciones con recursos de procedencia ilícita) se podrán perseguir simultáneamente. Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando existan ingresos o recursos que provengan de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
Acción Penal
Los procesos por los delitos fiscales se sobreseerán a petición de la SHCP, cuando los imputados paguen las contribuciones originadas por los hechos imputados, las sanciones y los recargos respectivos, o bien esos créditos fiscales queden garantizados a satisfacción de la propia Secretaría.
La petición anterior se hará discrecionalmente, antes de que el Ministerio Público Federal y el asesor jurídico formulen el alegato de clausura, y surtirá efectos respecto de las personas a que la misma se refiera.
Cuantificación y Libertad Bajo Caución
En los delitos fiscales en que sea necesaria querella o declaratoria de perjuicio y el daño o el perjuicio sea cuantificable, la SHCP hará la cuantificación correspondiente en la propia declaratoria o querella. La citada cuantificación sólo surtirá efectos en el procedimiento penal. Para conceder la libertad provisional, excepto tratándose de los delitos graves, para efectos de lo previsto en el artículo 194 del Código Federal de Procedimientos Penales, el monto de la caución que fije la autoridad judicial comprenderá, en su caso, la suma de la cuantificación antes mencionada y las contribuciones adeudadas incluyendo actualización y recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a la fecha en que se promueva la libertad provisional. La caución que se otorgue en los términos de este párrafo, no sustituye a la garantía del interés fiscal.